Básicamente lo que debemos es comparar nuestro balance (Estado de situación financiera) contable y fiscal y sacar las diferencias por cada una de las partidas de activos y pasivo. Imaginémonos una hoja de cálculo donde tenemos en una primera columna los nombres de las cuentas, en una segunda columna los saldos contables, enfrente en una tercera columna los saldos fiscales y en una cuarta columna la diferencia.
Bases contables: Corresponden a las partidas del activo y pasivo que presentamos en el Estado de Situación Financiera, o lo que llamamos comúnmente el Balance General.
Bases fiscales: Corresponden a las partidas del activo y pasivo que presentamos en la declaración de renta aplicando la normatividad del Estatuto Tributario nacional y demás decretos como el DUR 1625 de 2016).
Teniendo estas diferencias por cada una de las cuentas o partidas, vamos a clasificar estas diferencias entre diferencias Temporarias y diferencias Permanentes.
Diferencias temporarias: Son aquellas diferencias que tienen un efecto en el futuro respecto al impuesto de renta que pueden llegar a generar. Para entender un poco mejor el tema, pensemos en la Propiedad planta y equipo y la cuenta de depreciación acumulada. Lo normal es que tengamos diferencias entre el saldo contable y el saldo fiscal dada las revaluaciones contables de los activos y las diferencias de vidas útiles contables y fiscales que se pueden tener artículo 137 del ET. Esta diferencia hace que si pensamos en la línea de tiempo contable y fiscal, el saldo de la propiedad planta y equipo por regla general será mayor el saldo contable que el saldo fiscal, lo que hace que esa diferencia genere un pasivo por impuesto diferido a la tarifa de renta futura.
Otros ejemplos de partidas que generan diferencias temporarias son diferencias en deterioro de cartera, diferencia en cambios, uso de valor razonable en los activos, entre otras.
Diferencia permanentes: Son aquellas diferencias entre las bases contables y fiscales que no tienen un efecto en el futuro respecto al impuesto de renta y por tanto no generan impuesto diferido. Es el caso por ejemplo de diferencias en cuenta de activos y pasivos que tienen efecto en partidas no deducibles.
Ejemplos: Diferencias en el pasivo por impuesto de renta contable y el fiscal que su efecto es un gasto no deducible, diferencias que puedan haber entre el saldo de bancos por partidas conciliatorias que a veces no se ajustan contablemente, saldo de un pasivo de una multa que fiscalmente no es deducible.
Diferencias imponibles o deducibles:
Otra terminología que se manejan en el impuesto diferido es la de "Imponibles y Deducibles", por tanto dichas diferencias temporarias pueden ser imponibles o deducibles, si motivan un mayor o un menor pago de impuestos en el futuro.
Para entender todo lo anterior, miremos el resumen de la cuatro (4) reglas para determinar o saber si una diferencia temporaria es imponible o deducible y si genera activo o pasivo por impuesto diferido:
| CONTABLE | >< | FISCAL | DIFERENCIA | IMPUESTO DIFERIDO |
| ILA | > | BFA | Imponible | Pasivo |
| ILA | < | BFA | Deducible | Activo |
| ILP | > | BFP | Deducible | Activo |
| ILP | < | BFP | Imponible | Pasivo |
*ILA: Importe o valor en libros del activo
*BFA: Base fiscal del activo
>< : Mayor o menor
Estas son las reglas fundamentales del impuesto diferido, y con aprendernos una de ellas, por lógica determinaremos las otras tres, es sencillo, es solo ponerle algo de lógica contable.
Una empresa dentro de su balance tiene un activo fijo (Oficina) comprado el 1 de enero de 2021 por valor de $100.000.000, según su política contable, la vida útil de las edificaciones, está entre un rango de 10 a 100 años; esta oficina en particular, se está depreciando contablemente en 40 años.
Por otro lado, la oficina contablemente tiene una revaluación (Valor razonable) por $50.000.000.
Fiscalmente el art. 137 del ET, establece que para edificaciones adquiridas a partir del año 2017, la vida útil fiscal es de 2.22% anual, es decir, se deprecia en 45 años.
Con base en esta información procedemos a realizar la comparación de las cifras contables y fiscales para determinar la diferencia al corte de diciembre 31 del año 2021:
| CODIGO | CUENTA | SALDO CONTABLE | SALDO FISCAL | DIFERENCIA TEMPORARIA |
| 1510 | OFICINA | 150.000.000 | 100.000.000 | 50.000.000 |
| 1592 | DEPRECIACION ACUMULADA | -3.750.000 | -2.222.222 | -1.527.778 |
| TOTAL | 146.250.000 | 97.777.778 | 48.472.222 |
Según las cuatro reglas del impuesto diferido vistas anteriormente, El valor contable del activo ($146.250.000), es mayor a la base fiscal de ($97.777.778), dando como resultado una diferencia imponible de ($48.472.222) y un pasivo por impuesto diferido.
Como dijimos inicialmente, lo normal o la regla general en la propiedad planta y equipo es que se genere pasivo por impuesto diferido, pero hay casos especiales, que eventualmente puede generar un activo por impuesto diferido.
El impuesto diferido, se calcula tomando la diferencia temporaria, multiplicándola por la tarifa de impuesto de renta aplicable al futuro.
Este ejemplo se hace posicionandonos a diciembre 31 de 2021, por lo que utilizaremos la tarifa del 35% aplicable al año gravable 2022. Logicamengte, si la entidad maneja una tarifa diferente, deberá utilizarla para este cálculo.
$48.472.222 x 35% = $16.965.278
"Por cuenta de la Ley 2155 de 2021, la tarifa de renta para los años 2022 y siguientes queda en el 35%. por lo que el impuesto diferido que se calcule al cierre del año 2021, debe tener en cuenta esta tarifa de renta futura para sus cálculos del impuesto diferido".
Contabilización:
| CÓDIGO | DETALLE | DEBITO | CREDITO |
| 540502 | Gasto por Impuesto diferido | $16.965.278 | |
| 2792xx | Pasivo por Impuesto diferido | $16.965.278 |
El decreto 2617 del 29 de diciembre de 2022 establece una alternativa en la contabilización de dicho impuesto:
"El valor del impuesto diferido derivado del cambio de la tarifa del impuesto sobre la renta y del cambio en la tarifa del impuesto a las ganancias ocasionales, para el período gravable 2022, podrá reconocerse dentro del patrimonio de la entidad en los resultados acumulados de ejercicios anteriores. Quienes opten por esta alternativa deberán revelarlo en las notas a los estados financieros indicando su efecto sobre la información financiera."
Lo anterior consideramos que va en contravía de los marcos técnicos contables, pero este decreto pasa por encima de las NIIF.
Una clave para entender mejor el tema, es que como vemos, en este caso es un pasivo por impuesto, es decir, pensemos como si fuese una cuenta por pagar, que si analizamos el trasfondo, surge dado que fiscalmente este primer año, el gasto por depreciación fiscalmente es menor por cuenta que estoy depreciando el activo a más años que los contables, y a que contablemente el valor base de depreciación es mayor por cuenta del valor razonable, pero que al año 45, habré igualado el valor neto del activo y su depreciación acumulada contable y fiscal a cero. (Activo contable - depreciacion contable = 0) (Activo fiscal - depreciacion fiscal = 0)
Sobre el uso de la tarifa a utilizar para el cálculo hay varias teorías; en compañías complejas pueden usar una combinación de tarifas futuras si se conocen a la fecha del cálculo. Por otro lado en el caso de activos fijos (Propiedad planta y equipo) que se han poseído por dos años o más, o cuando se tiene esa certeza de la no venta de sus activos fijos no antes de dos años, se tendría que usar la tarifa de ganancias ocasionales del 10% y sólo la tarifa del 35% (ó tarifa a la cual tributará en el futuro) para el caso de la recuperación de deducciones por la recuperación de la depreciación); esto último aplicaría cuando en años anteriores se tienen depreciaciones que ha sido deducible en renta.
Recomendable para el análisis de las diferencias, tener presente el signo, como es el caso de la depreciación, amortizaciones, deterioros que tiene una naturaleza contraria, lo mismo que el signo a usar en las hojas de cálculo dado que si por ejemplo se tiene que contablemente se maneja valor razonable, pues habría diferencias tanto en la cuenta del activo propiamente dicha como en el saldo de la depreciación acumulada.
Para el segundo y siguientes años, al cálculo del activo o pasivo por impuesto diferido que se calcule se le debe restar lo que ya figura en las cuentas respectivas (Saldo del año o periodo anterior) y se debe contabilizar es la diferencia. Sería un error cada año contabilizar el total del impuesto diferido sin restar el valor que trae acumulado en el año anterior.
Las pérdidas fiscales y excesos de renta presuntiva suceptibles de ser compensadas, en la mayoría de los casos son generadoras de activo por impuesto diferido, dando lugar a un posible beneficio futuro en menor valor de impuesto a pagar en el año que se realice la compensación. (Todo si fuese posible su recuperación luego de un análisis que se debe realizar cada año)
Por otro lado, no debemos confundirnos con el formato 2516 en el ERI dado que allí se deben clasificar las diferencias temporales y permanentes basadas en la metodología de cuentas de resultado, pero que a la larga tienen relación con la metodología contable del impuesto diferido que se basa en comprar las bases contables y fiscales pero de las cuentas de balance (Activo y pasivo).
Tener presente que algunas empresas dejan abierto a nivel contable el efecto del impuesto diferido, ya sea en activo o en pasivo, pero de esta misma forma se debe manejar el formato 2516 en el anexo de Impuesto diferido.
Tener en cuenta que los registros del impuesto diferido son un tema netamente contable, por lo que en la declaración de renta, tanto el posible activo, o pasivo por impuesto diferido y el gasto débito o crédito no se declaran.
Es recomendable que en nuestra cuenta contable 54, Impuesto de renta o la cuenta que se maneje para tal fin, separar a nivel de auxiliares una cuenta para contabilizar el gasto por impuesto corriente y el gasto por impuesto diferido (DB y CR). A nivel patrimonial, normalmente se manejan los códigos 17xx y cuenta 27xx, pero igual es totalmente libre la codificación.
Calcular equivocadamente el activo o el pasivo por impuesto diferido hará que se refleje un mayor o menor gasto por impuesto de renta contable, repercutiendo en la utilidad o pérdida del estado de resultados presentado a la junta de socios o asamblea de accionistas.
Esperamos haber sido lo suficientemente claros en la explicación, esto no es una explicación para expertos en estos temas, está más pensada para la persona que no maneja mucho el tema y tiene dudas en la forma de calcularlo y contabilizarlo.
Déjenos su comentario de como le ha parecido nuestra explicación y en que podemos mejorar.
Diligenciar fácilmente formato 2516
